疫情防控常态化背景下，數字經濟優勢不斷凸顯。習近平總書記在重要文章《國家中長期經濟社會發展戰略若幹重大問題》中指出“我國線上經濟全球領先，在這次疫情防控中發揮了積極作用，線上辦公、線上購物、線上教育、線上醫療蓬勃發展并同線下經濟深度交融。我們要乘勢而上，加快數字經濟、數字社會、數字政府建設，推動各領域數字化優化升級，積極參與數字貨币、數字稅等國際規則制定，塑造新的競争優勢”。習近平總書記的重要講話既深刻闡明了發展數字經濟的重要意義，同時又前瞻性地指出了數字貨币、數字稅等前沿課題。

數字經濟的核心是用戶流量、生态與數據。網絡用戶越多，價值越高，越多人願意接入，最終可能高達幾億人共同連接在同一網絡，就像微信。而邊際成本幾乎爲0，一張幾億人網絡一旦結成，商業價值将極其驚人。馬太效應之下，越來越多的市場份額向互聯網頭部企業集中。谷歌擁有大約90%的互聯網搜索市場。臉書占據了全球三分之二的社交媒體市場。亞馬遜在全球在線零售活動中占近40% 的份額。中國App前十名中，騰訊占四席，阿裏系占三席。阿裏巴巴擁有中國電子商務市場近60%的份額。微信擁有超過10億的活躍用戶。微信支付與支付寶占中國移動支付市場90%以上。

互聯網頭部平台企業不僅在細分領域占據不可撼動的市場地位，而且通過收購、戰略投資、商業合作，擴展進入互補或關聯領域，從上遊到下遊，從線上到線下，從C端到B端，從科技到金融，廣泛布局。據新财富統計，十年時間，阿裏、騰訊已各自鑄就10萬億市值生态圈。2009年，全球市值前十大公司主要是石油公司、銀行，而2019年市值前十家中有七家是互聯網平台企業：微軟、蘋果、亞馬遜、谷歌、臉書、騰訊、阿裏巴巴。互聯網平台企業在數字經濟乃至整個國民經濟中的影響力可見一斑。

數字化産品，比如軟件、廣告、遊戲、數字媒體、電子書、雲計算等，以及專利權、知識産權、商譽等無形資産，是跨國互聯網企業的主要價值形态。這些資産不拘于物理形态，可快速轉讓、轉移和流動，爲跨國互聯網企業避稅提供了便利。比如，跨國互聯網企業可在高稅率國家設立負責無形資産研發的研發中心，在低稅率國家設立負責産品銷售的運營中心，兩個中心簽訂成本分攤協議，研發中心承擔大部分研發成本，運營中心承擔一小部分研發成本，同時獲得全部知識産權使用權和相關産品銷售權利，由此跨國互聯網企業通過無形資産的内部轉讓定價，将利潤從高稅負國家轉移到低稅負國家。例如，許多美國跨國科技企業采用所謂的“雙層‘愛爾蘭-荷蘭’三明治”（Double Irish Dutch Sandwich）結構進行避稅，即在歐洲稅率較低的國家申報企業所得稅，比如愛爾蘭、盧森堡。2010年，谷歌被認爲通過設在愛爾蘭、荷蘭、百慕大三地分支公司的關聯交易将美國境外收入的納稅率降低到了2.4%，而谷歌境外運營的大部分國家平均稅率都在20%以上。

數字經濟下的稅基侵蝕與利潤轉移（Base Erosion and Profit Shifting，簡稱BEPS）問題已引起各國高度關注。一方面，各國加快稅收體制改革，建立與數字經濟相适應的稅收制度；另一方面，加強國際合作，共同應對BEPS問題。2012年6月，二十國集團（G20）财長和央行行長會議同意委托經濟合作與發展組織（OECD）開展BEPS問題應對研究。2013年6月，OECD發布《BEPS行動計劃》，并于當年9月在G20聖彼得堡峰會上通過。随後，OECD先後發布《關于數字經濟面臨的稅收挑戰的報告》（2014年）、《數字化帶來的稅收挑戰：中期報告》（2018年）、《應對經濟數字化的稅收挑戰》（2019年）。OECD提出的BEPS行動計劃主要強調稅收利益與經濟實質之間的相匹配，既不能沒有經濟實質卻發生了稅收利益（如前述所言的運營中心），也不能發生了經濟實質，稅收利益卻被轉移出去（如前述所言的研發中心）。

目前看，爲應對跨國互聯網企業的BEPS問題，還需要解決一些關鍵問題，比如内部轉讓定價的公平交易認定。OECD《跨國企業與稅務機關轉讓定價指南》提出以公平交易原則作爲處理轉讓定價的主要原則，要求跨國企業的每一筆内部交易價格公平合理。稅務機關通常采用可比非受控價格法、成本加成法和再銷售價格法來估算内部交易的合理價格。但對于以數字産品、無形資産爲主要價值形态的跨國互聯網企業，這些方法很難适用。互聯網企業的無形資産具有獨特性和不可複制性，難以在市場上找到相似的可比産品；無形資産研發高度知識密集型，成本估算不那麽容易；其産品通過互聯網銷售，難以采用當地的合理成本利潤率加成計算合理的銷售價格。

“用戶創造價值”是平台經濟的典型特征。用戶生态創造了平台價值，用戶越多，平台價值越大。平台價值還來自用戶數據。我們正從信息技術時代走向數據時代，聯合國《2019年數字經濟報告》顯示，代表數據流的全球互聯網協議(IP)流量從1992年的每天約100千兆字節（GB）增長到2017年的每秒45000千兆字節，再到2022年，全球互聯網協議流量預計将達到每秒150700千兆字節。這些數據包含豐富的經濟信息，一旦經過挖掘、分析，即可創造出價值。企業可以從大數據分析洞察用戶的特征、習慣、需求和偏好，更好感應市場變化，調整競争策略。第三方平台企業掌握大量用戶數據，就像掌握了寶貴的礦産資源。

平台價值來源于用戶，所以用戶理應享受平台創造的收益。雖然平台企業在發展最初階段，會向用戶發放優惠券和消費紅包，但更多是一種營銷手段。作爲價值創造來源，用戶卻未能真正享受平台收益。因此基于上述“用戶創造價值”理念，作爲公衆代表，政府有必要像征收自然資源稅一樣，對平台企業征收數字服務稅（以下簡稱“數字稅”）。2020年《OECD/G20關于實現包容性數字稅框架的“雙支柱”路徑的聲明》提出的“用戶參與”方案認爲，用戶數據是社交媒體、搜索引擎以及電子商務等數字經濟業态價值的創造基礎，因此賦予了用戶所在國向相關數字平台征稅的權利，且無論數字平台是否在本國有實體存在。

同時對跨國平台企業征收數字稅，亦有助于維護來源地稅收管轄權。例如，假定一家美國搜索公司以日語設計了一個網絡界面，主要面向日本的個人用戶，在日本界面上投放針對日本用戶的廣告，廣告位的購買者不僅有日本本國公司，還有來自其他國家的公司，比如韓國。韓國公司向美國搜索公司支付了廣告費用，美國搜索公司這筆收入來源其實是日本境内，但支付主體和交易均在日本境外，日本難以通過征收進口關稅或傳統預提稅來征收這種稅。除了在線廣告，在線中介等跨國雙邊市場模式也存在相似問題。因此，有必要通過數字稅，解決因價值創造來源和支付來源之間存在錯位而帶來的稅基侵蝕問題。

法國是最早發起和實施數字稅的國家。2013年1月，法國财政部發布的《數字經濟稅收制度專題報告》提出建立可以跟蹤用戶數據的稅收制度，根據企業對用戶數據的利用程度制定相應的稅率，對收集和使用數據換取的利潤征收數字稅。2018年3月，歐洲理事會提議征收數字稅。2019年6月24日，法國總統馬克龍簽署了數字稅法案，追溯于2019年1月1日對符合條件的企業征收數字稅。其征收對象是全球數字服務收入超過7.5億歐元，且在法國應稅收入超過2500萬歐元的公司；稅率設定爲3%；稅基是數字企業三個領域的收入：平台的廣告收入、中介服務收入和個人數據銷售收入等。

法國征收數字稅引起了美國的強烈反對。2019年12月，美國貿易談判代表辦公室（USTR）針對法國數字服務稅，發布301調查報告，指責法國違反現行國際稅收原則。2020年1月，法國同意暫停數字服務稅征收直到2020年12月，以換取美國同意暫緩對法國商品征收報複性關稅。

截至目前，除了法國，還有英國、意大利、奧地利、土耳其等國家已實施數字稅。愛爾蘭、芬蘭等低稅率國家則對數字服務稅持反對意見。總體來說，世界各國對于是否征收數字服務稅方面還存在分歧。批評者認爲這是新的貿易保護手段，或成爲下一輪全球貿易摩擦的潛在引爆點。也有人批評，這是新冠肺炎疫情下政府爲了彌補赤字尋找新稅基的手段。若從技術視角看，數字稅的落地實施過程還存在以下挑戰：

一是稅基收入如何認定。目前實施數字稅國家的稅基範圍基本一緻，主要是在線廣告、中介和用戶數據銷售。其中關于用戶數據銷售的應納稅收入，迄今還沒有一套基于“用戶參與創造價值”理念的科學計算方法，或是最具挑戰的工作。另外，确定用戶數量和跟蹤用戶數據，需要追蹤用戶的IP地址，不僅會産生合規費用，還可能侵犯用戶隐私和數據安全。亞馬遜表示，計算所欠稅款花費數百萬美元需要重新編程其系統并跟蹤用戶數據，以确定法國産生的數字收入；Google則提出用虛拟專用網（VPN）掩蓋位置時難以跟蹤的問題。二是數字稅成本的轉嫁問題。法國實施數字稅後，亞馬遜宣布對其在線平台上的法國中小型企業征收3％的稅收。也有研究報告認爲，55%的法國數字服務稅将轉移到消費者身上，40%轉移到網上經營的售賣者身上，而大型科技公司僅承擔5%。從經濟學機理看，數字稅的稅負分配與産品性質、市場格局、各方主體議價能力、市場控制能力等各類宏微觀因素有關。建立科學合理的數字稅制度，需要結合市場競争、稅負公平、社會福利等多方面考量，開展更全面、深入的評估與分析。

我國是數字經濟大國。網絡不是“法外之地”，線上經濟活動同線下一樣，也需要建立規範、有序的市場秩序。加強數字稅的研究及國際規則建設，是加強數字經濟治理的應有之義，更是防範稅基流失、維護稅收主權的必要之舉，同時伴随我國數字經濟企業走出去步伐的加快，這還是我國參與國際稅收治理、爲走出去企業保駕護航的主動戰略。下一步，我們應認真貫徹落實習近平總書記關于數字稅的指示精神，密切跟蹤數字稅國際改革進展，加強數字稅理論研究和實踐探索，積極參與國際稅收規則制定，并結合我國數字經濟發展實際，建立規範、公平、科學、合理的數字稅制度。