《中华人民共和国政府和南非共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》及其议定书均于2000年4月25日签订。南非和中国的外交部分别于2000年11月30日和 2000年12月8日互致照会，确认已完成该协定生效的法律程序，并自2002年1月1日起执行。中国南非税收协定是中国对外缔结的第65个双边税收协定，也是中国同非洲国家签订的第5个双边税收协定。协定共29条，规定了人和税种的适用范围、不同类型的税收管辖权、税收无差别待遇、相互协商程序和税收情报交换四大部分内容。

一.适用范围

1.主体范围

主体范围包括适用于协定的缔约国一方或同时为双方居民的人。这里提及的“人”包括个人、公司和按照缔约国各自的现行税法视同纳税单位的其他实体。“缔约国一方”和“缔约国另一方”是指中国或者南非。

“缔约国一方居民”在中国是指按照中国法律，由于住所、居所、总机构所在地或者其他类似的标准，在中国负有纳税义务的人；在南非是指构成南非普通居民的个人和实际管理机构设在南非的任何其他人。

根据上述关于人和居民的规定，可能会出现同一人成为中国和南非双重居民的情形。对于其身份判定，应按以下规则依次确定：

①应认为是其永久性住所所在缔约国的居民；②如果在缔约国双方同时有永久性住所，应认为是与其个人和经济关系更密切（重要利益中心）所在缔约国的居民；③如果其重要利益中心所在国无法确定，或者在缔约国任何一方都没有永久性住所，应认为是其习惯性居处所在缔约国的居民；④如果其在缔约国双方都有或者都没有习惯性居处，应认为是其国民所属缔约国的居民。“国民”一语是指任何具有缔约国一方国籍的个人和任何按照该缔约国现行法律取得法律地位的法人、合伙企业或团体；⑤如果其同时是缔约国双方的国民，或者不是缔约国任何一方的国民， 缔约国双方主管当局应通过协商解决。

同时为中国和南非的居民企业，应被认为仅是其实际管理机构或总机构所在缔约国的居民。如果这个企业在缔约国一方设有实际管理机构，在缔约国另一方设有总机构，缔约国双方主管当局应协商确定该企业为哪一方缔约国居民。

2.客体范围

客体范围包括协定适用的中国和南非现行税种，在中国为个人所得税和企业所得税。

3.领土范围

在领土范围方面，协定采用领土原则和税法有效实施原则相结合的方法，首先要属于中国和南非两国协定适用的领土范围，其次还要保证两国的税收法律能够有效实施。根据协定的规定，香港、澳门、台湾等地区的居民不属于中国税收居民，不能主张适用中国南非税收协定。

二.常设机构的认定

常设机构是指缔约国一方的居民企业在缔约国另一方进行全部或者部分营业的固定营业场所。常设机构的存在与否对于收入来源国的税收管辖权具有至关重要的影响。

由于国际税收协定的主要功能是划分居住国与来源国对跨国收入的征税权，从而避免对跨国收入的双重征税。因此，国际税收协定通常采用的原则是，只有居住国企业在来源国设有常设机构的，来源国对该企业才有征税权，但仅限于常设机构的营业利润。

对于赴南非投资或者从事经营活动的中国居民来说，是否按照协定的规定构成在南非的常设机构，对其税收成本具有重要影响。因此，有必要了解常设机构的概念及其具体规定。

常设机构主要可以分为场所型常设机构、工程型常设机构、服务型常设机构以及代理型常设机构四类。

1.场所型常设机构的认定

根据协定，场所型常设机构包括：①管理场所；②分支机构；③办事处；④车间；⑤作业场所；⑥矿场、油井或气井、采石场或者其他开采自然资源的场所。

同时，按照协定第五条第四款规定，场所型“常设机构”一语应认为不包括：①专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使用的设施；②专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库存；③专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的库存；④专为本企业采购货物或者商品，或者搜集情报的目的所设的固定营业场所；⑤专为本企业进行其他准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所。

2.工程型常设机构的认定

工程型常设机构是指连续超过十二个月的建筑工地、建筑、装配或安装工程以及与其有关的监督管理活动。

3.服务型常设机构的认定

根据协定，服务型常设机构是指中国企业通过其雇员或者其他人员在南非为同一个项目或者有关项目提供服务，且在整个服务期间的任何二十四个月中连续或累计提供超过十二个月的服务。

4.代理型常设机构的认定

当一个中国人（除独立代理人）在南非代表中国的企业进行任何活动且有权并经常行使权力，以该企业的名义签订合同，应认为该中国企业在南非设有常设机构。如果这个人通过固定营业场所进行的活动限于协定第五条第四款规定的准备性和辅助性活动，则不应认为该固定营业场所构成了常设机构。

三．不同类型收入的税收管辖

中国南非税收协定第6条至第22条规定了各项所得在缔约国双方的税权分配，按照所得的不同性质可以分为：

1.营业所得

包括营业利润（第7条）以及国际运输利润（第8条）；

个人取得的劳务所得：包括第14条至第21条的规定，涵盖独立个人劳务所得、非独立个人劳务所得、董事费、艺术家和运动员、退休金、政府服务、教师与研究人员，以及学生、学徒和研究人员；投资所得：涵盖了股息（第10条）、利息（第11条）以及特许权使用费（第12条）；财产收益与其他所得：包括不动产所得（第6条）、财产收益（第13条）以及其他所得（第22条）。

以下将按不同类型的所得对税收管辖权的划分进行介绍。

2.股息

协定中“股息”一语是指从股份或者非债权关系分享利润的权利取得的所得，以及按照分配利润的公司是其居民的缔约国法律，视同股份所得同样征税的其他公司权利取得的所得。如果股息受益所有人为缔约国一方居民，中国南非税收协定规定所征税款不应超过股息总额的 5%。

3.利息

协定中“利息”一语是指从各种债权取得的所得，不论其有无抵押担保或者是否有权分享债务人的利润；特别是从公债、债券或者信用债券取得的所得，包括其溢价和资金。如果利息受益所有人是缔约国另一方居民，中国南非税收协定规定所征税款不应超过利息总额的 10%。

4.特许权使用费

协定中“特许权使用费”一语是指使用或有权使用文学、艺术或科学著作，包括电影影片、无线电或电视广播使用的胶片、磁带或软盘的版权，专利、专有技术、商标、设计或模型、图纸、秘密配方或秘密程序所支付的作为报酬的各种款项，所征税款不应超过特许权使用费总额的10%；或者使用或有权使用工业、商业、科学设备所支付的作为报酬的各种款项，则所征税款不应超过特许权使用费调整数额的10%。“调整数额”是指特许权使用费的70%。

5.营业利润

根据中国南非税收协定第七条第一款的规定，中国居民企业通过在南非设立的常设机构取得的营业利润，南非政府有权征税。但如果中国居民企业取得的收入与常设机构没有实际联系，则南非政府无权征税。根据协定第七条第三款的规定，在确定营业利润时，中国企业在南非的常设机构有权扣除其自身因营业发生的各项费用，且利润和费用的确定不局限于南非一地。

6.不动产所得

税收协定意义上的不动产所得是指纳税人在不转移财产所有权的条件下，通过利用不动产，包括纳税人直接使用或通过出租等方式而取得的收益。若是纳税人转让不动产而取得的收益，则不构成税收协定意义上的不动产所得，而属于“财产收益”这一概念的范畴。根据协定第六条的规定，中国居民使用位于南非的不动产而产生的所得，南非政府可以向中国居民征税。“不动产”的界定按照财产所在地的法律规定确定，但协议规定了最小范畴，即“不动产”应当包括附属于不动产的财产，农业和林业所使用的牲畜和设备，地产的权利、不动产的用益权以及由于开采或有权开采矿藏水源和其他自然资源的权利。同时，协定明确规定船舶和飞机不属于不动产。中国居民取得来源于南非的不动产使用所得，不考虑其是否在南非设有常设机构，南非政府均有税收管辖权。

7.财产收益所得

协定第十三条就财产转让产生的收益，包括转让各类动产、不动产和权利产生的收益的征税权划分问题作出了规定。

①不动产转让所得：如果中国居民转让位于南非的不动产产生收益的，南非政府有权向该中国转让方征税。“不动产”的确定按照协定第六条的规定处理。

②常设机构营业财产转让所得：转让企业常设机构用于营业的财产中的动产所取得的收益，可以由常设机构所在国征税。如果中国居民企业在南非设有常设机构，那么其转让营业财产中的动产产生收益的，南非政府有权向该常设机构征税。

③股权转让所得：中国居民转让其在南非居民公司的股份取得的收益，在满足以下任一条件时，南非税务当局有权征税：被转让南非居民公司的财产主要直接或间接由位于南非的不动产组成；中国居民在转让之前参与被转让南非居民公司 25%及以上的股权。除此之外，中国居民转让其在南非居民公司的股份取得的收益，南非政府无权征税。

④转让从事国际运输的船舶或飞机所得，或者转让属于经营上述船舶、飞机的动产取得的收益，应仅在转让者为其居民的缔约国征税。

8.个人劳务所得

①独立个人劳务

根据协定独立个人劳务条款，中国居民由于提供专业性劳务或者其他独立性活动取得的所得，应仅在中国征税。但具有以下两种情况之一的，可以在南非征税：在南非为从事上述活动设有经常使用的固定基地。在这种情况下，南非政府可以仅对属于该固定基地的所得征税。在有关财政年度开始或结束的任何十二个月中在南非停留连续或累计超过 183 天。在这种情况下，南非政府可以仅对在南非进行活动取得的所得征税。“专业性劳务”一语特指包括独立的科学、文学、艺术、教育或教学的活动，以及医师、律师、工程师、建筑师、牙医师和会计师的独立活动。

②非独立个人劳务

根据协定非独立个人劳务条款，中国居民个人在南非受雇取得的所得， 中国政府和南非政府均有权征税。同时，协定对来源国的征税权作出了限制，即中国居民个人在南非受雇取得的所得，同时满足以下三个条件的，南非政府无权征税：在有关财政年度开始或结束的任何十二个月中在南非连续或累计停留不超过 183天；该项报酬由非南非居民的雇主支付或代表该雇主支付；该项报酬不是由雇主设在南非的常设机构或固定基地所负担。非独立个人劳务条款同时规定，在中国或南非的居民企业经营国际运输的船舶或飞机上从事受雇的活动取得的报酬，应仅在中国或南非征税。

9.经营国际运输的飞机或船舶所得

协定第八条规定，应仅由企业实际管理机构或总机构所在地国对以飞机和船舶经营国际运输业务所取得的利润进行征税。

四．南非税收抵免政策

中国南非税收协定仅在少数跨国所得类型上（如国际运输企业所得、退休金及政府雇员工资等）适用独占征税权原则，从而避免了缔约国双方的征税权冲突。而在绝大部分跨国所得类目上，则是适用税收管辖权分享原则或一定条件下的税收管辖权分享原则。这两种情形下，缔约国双方的双重征税问题并没有得到完全解决，仅在一定程度和范围内有所缓解。因此，要想进一步避免国际双重征税，还必须同时规定作为纳税人居住国的缔约国一方，对其居民纳税人的上述跨国所得征税时，应当采取适当的消除双重征税的措施和手段。

中国南非税收协定“消除双重征税方法”条款规定，中国居民从南非取得的所得，按照该协定规定在南非缴纳的税额，可以在对该居民征收的中国税收中抵免。但是，抵免额不应超过对该项所得按照中国税法和规章计算的中国税收数额。

五.无差别待遇原则

协定的无差别待遇条款规定了中国南非两国之间在国内税收征管方面的国民待遇原则，即无差别待遇原则，主要涵盖四方面内容：

1.国民无差别待遇，即中国国民在南非投资应与南非国民在相同情况下负担的税收相同或更轻。2.常设机构无差别待遇，即中国企业在南非设立的固定营业场所， 如果按协定规定构成了常设机构从而负有纳税义务，其负担不能比南非居民企业的负担更重。3.间接投资无差别待遇，即中国企业向南非企业提供贷款或特许权取得的利息、特许权使用费或其它类似款项，在计算南非企业的应纳税所得额时，应将对中国企业支付的款项与对南非本国企业支付的款项按照同一标准进行扣除，以保证中国企业获得同样的贷款或技术转让条件，在税收上保证相同的竞争地位。4.子公司无差别待遇，即中国企业在南非的子公司无论出资形式或比例如何，不应比南非其它类似企业税收负担更重。

附件下载：《中国居民赴南非投资税收指南》