盧森堡發布GMT立法修訂案，以納入OECD最新征管指南相關規定

2024-12-18 00:00:00 · 轉讓定價人

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來源：盧森堡政府網

編譯：思邁特財稅國際稅收服務團隊

概要

10月31日，盧森堡政府發布了第8396號法律法案的修訂案（以下簡稱“立法修訂案”），以便將OECD支柱二第四套《征管指南》納入國內法，包括：證券化工具、中間穿透實體以及實施技術方面條例的詳細規定。

2023年12月22日，盧森堡《政府公報》發布了實施支柱二規則的A864號法律（以下簡稱“該立法”），該立法納入了實施歐盟最低稅指令的全球最低稅規則，從而將歐盟最低稅指令轉化為盧森堡國內立法，以確保在歐盟跨國企業（MNE）集團和大型國內集團的最低稅率為15%。

根據歐盟最低稅指令規定，該立法納入了收入納入規則（IIR）、低稅利潤規則（UTPR）和國內最低稅，擬成為合格國內最低補足稅（QDMTT）。根據該立法，IIR和QDMTT適用於2023年12月31日或之後開始的財年，而UTPR則適用於2024年12月31日或之後開始的財年。

根據歐盟最低稅指令規定，該立法確認納稅人應使用GloBE規則、支柱二立法模板註釋和GloBE《征管指南》作為說明或解釋來源。該立法第20條的解釋性說明規定，盧森堡有效稅額包括公司所得稅、地方營業稅和凈值稅。

雖然最初法律草案沒有納入OECD《征管指南》的許多規定，但最終批準的該立法納入了OECD《安全港和處罰救濟指南》和《征管指南》中的許多規定，包括CbCR安全港、UTPR安全港和QDMTT安全港，以及非重要成員實體（NMCE）簡化計算安全港規定。

全球最低稅立法歷程

盧森堡全球最低稅立法及完善歷程簡要概述如下：

1、2023年7月28日，盧森堡政府委員會批準了旨在將關於歐盟MNE集團和大型國內集團全球最低征稅水平的第2022/2523號歐盟指令轉化為盧森堡法律的法案草案。

2、2023年8月4日，盧森堡政府發布了2023年7月28日經盧森堡政府委員會批準並提交給議會的第8292號法律草案，以實施歐盟最低稅指令。

3、2023年11月13日，盧森堡政府發布了修訂案，以更新其實施歐盟最低稅指令的法律草案（2023年8月4日發布的第8292號法律）。

4、2023年12月5日，據盧森堡議會官網發布的壹份新聞稿“何時對大型集團15%的最低稅率進行表決”，盧森堡財政委員會在就將基於OECD BEPS倡議的歐盟最低稅指令轉化為國內法進行辯論後，生效實施時間表問題仍懸而未決。

5、2023年12月20日，盧森堡議會批準通過了對大型MNE和國內集團征收15%全球最低稅的立法。盧森堡眾議院以58票贊成0票反對2票棄權通過了該立法。該立法在引入前必須由立法機構進行2次投票，但要求豁免了第2次投票。

6、2023年12月22日，盧森堡《政府公報》發布了實施支柱二規則的A864號法律，該立法納入了實施歐盟最低稅指令的全球最低稅規則，從而將歐盟最低稅指令轉化為盧森堡國內立法，以確保在歐盟跨國企業（MNE）集團和大型國內集團的最低稅率為15%。

7、2024年3 月 25 日，盧森堡稅務局發布了壹份關於實施支柱二規則的A864號法律的常見問題解答文件。

8、2024年6月5日，由盧森堡首相Luc Frieden和其他部長組成的行政機構政府委員會通過了壹項法案，盧森堡擬修訂全球最低稅法以納入OECD最新《征管指南》相關內容。

9、2024 年 6 月 12 日，盧森堡政府發布了《全球最低稅法修訂草案》（以下簡稱“2024年法律草案）”，擬對已生效的該立法進行修訂。

10、2024年10月31日，盧森堡政府發布了第8396號法律法案，對2024年法律草案進行額外修訂，以便將OECD支柱二第四套《征管指南》納入國內法。

征管指南

該立法納入了OECD第壹套《征管指南》和第二套《征管指南》的許多內容。

OECD第壹套《征管指南》中的以下內容納入了該立法：外匯對沖選擇（第2.2條）；排除的股息——股息和分配的非對稱處理（第2.3條）；債務免除選擇（第2.4條）；應計養老金費用（第2.5條）；超額負稅費用結轉指南（第2.7條）；替代虧損結轉（第2.8條）；權益利得或損失納入選擇（第2.9條）；混合受控外國公司（CFC）稅收制度下產生的稅款分配（第2.10條）；將應稅分配方法選擇擴展到保險投資實體（第3.1條）；將保險投資實體排除在中間持股母公司和部分持股母公司的定義之外（第3.2條）；附加資本擴展到納入受限壹級資本（第3.3條）；投資組合持股選擇（第3.5條）。

OECD第二套《征管指南》的以下內容納入了該立法：將由大公國條例制定稅收抵免指南（MTTC）（第2條）；SBIE規則——外國規則（第3條）。

2024年法律草案納入了OECD第三套和第四套《征管指南》的所有方面（部分內容需進壹步制定大公國條例）。

根據第四套《征管指南》，立法修訂案明確了如何確定穿透實體是稅收透明實體還是反向混合實體。這將參考所有權鏈條中最接近的實體（參考實體）的法律來完成，該實體本身不是穿透實體，除非它是最終母公司。立法修訂案還明確了非集團實體所有者持有的中間穿透實體的地位、其合格凈所得如何在所有者之間分配以及具體情況下稅額如何分配。

立法修訂案在支柱二法中插入了大公國條例的法律依據，以實施第四套《征管指南》的相關技術部分（第1章至第4章）。

安全港和處罰救濟指南

該立法根據OECD《安全港和處罰救濟指南》實施了過渡CbCR安全港，旨在為全球最低稅規則生效的最初幾年為在低風險轄區運營的MNE集團提供過渡救濟。該立法還納入了OECD第二套《征管指南》和OECD《安全港和處罰救濟指南》中的其他安全港規則，具體包括UTPR安全港、QDMTT安全港以及非重要成員實體（NMCE）簡化計算安全港規定。

1、過渡UTPR安全港

該立法第58條納入了第二套《征管指南》第5.2條中的過渡UTPR安全港。如果UPE轄區的公司所得稅稅率至少為20%，則認為UPE轄區的UTPR補足稅金額為零。

過渡UTPR安全港適用於從2025年12月31日或之前開始到2026年12月30日之前結束的財年。該立法指出，如果在此期間，根據另壹轄區的法律，UTPR可能適用於MNE集團UPE位於盧森堡的盧森堡成員實體，則名義公司所得稅稅率至少為20%的盧森堡實體應有資格獲得該安全港。

2024 年法律草案納入了OECD第三套《征管指南》中對過渡 CbCR 安全港規則的所有修訂案。

2、QDMTT安全港

該立法第14條納入了第二套《征管指南》第5.1條中的QDMTT安全港。QDMTT安全港排除了GloBE規則在其他轄區的適用，因為在根據QDMTT征收補足稅的情況下，根據GloBE規則應繳納的補足稅為零。因此，MNE集團只需要進行壹次計算。

然而，這就帶來了壹個風險，即QDMTT稅可能遠低於任何應納的GloBE補足稅。這將破壞GloBE規則的國際適用。因此，如果要獲得QDMTT安全港資格，則QDMTT必須滿足OECD第二套《征管指南》中規定的三個條件：QDMTT會計準則、壹致性標準和實施標準。

包括德國在內的壹些轄區已將這些要求納入其QDMTT立法中。但盧森堡采取了不同的方法，並規定只有在包容性框架同行評審程序下的合格轄區，QDMTT才有資格獲得QDMTT安全港。這意味著盧森堡該QDMTT規則已經達到了OECD標準。

3、永久安全港

該立法第32條納入了OECD安全港和處罰救濟指南中規定的永久安全港，盡管仍有進壹步的工作需要細化。

該立法第32條還納入了OECD《安全港和處罰救濟指南》中的非重要成員實體(NMCE)簡化計算安全港規定。

OECD立法模板中的選擇

該立法納入了OECD立法模板中規定的所有主要選擇，包括：排除實體選擇（立法第2（3）條）；使用變現法選擇（立法第16（6）條）；股權激勵選擇（立法第16（3）條）；分攤資本利得選擇（立法第16（7）條）；合並選擇（立法第16（9）條）；GloBE虧損選擇（立法第23條）；稅收透明選擇（立法第42條）；應稅分配方法選擇（立法第43條）；無需支付應計項選擇（立法第22（1）（b）條）；分配稅制度選擇（立法第40（1）條）；基於實質的所得排除（SBIE）選擇（立法第28（2）條）；以前年度調整選擇（立法第25（1）條）；微利選擇（立法第30（1）條）；視同處置選擇（立法第35（5）條）；過渡CbCR安全港選擇（立法第32（2）條）。

《征管指南》中的選擇

該立法納入了OECD《征管指南》中的所有選擇，這包括：外匯對沖選擇（立法第16條）；債務免除選擇（立法第16條）；投資組合持股選擇（立法第16條）；超額負稅費用結轉選擇（立法第21條）；權益投資納入選擇（立法第16條）；QDMTT安全港選擇（立法第14條）；UTPR安全港選擇（立法第58條）。

合格國內最低補足稅（QDMTT）

1、QDMTT設計特征

該立法第44條納入了國內最低稅，擬成為QDMTT，這允許盧森堡對MNE集團的低稅國內實體的利潤征收補足稅。

盧森堡QDMTT的計算相對簡單。特別是，它適用了根據壹般GloBE規則計算的補足稅，然後對其進行少量調整。OECD《征管指南》為QDMTT設計提供了更大的靈活性，但盧森堡QDMTT與GloBE補足稅規則非常相似。例如，OECD《征管指南》規定：（1）如果更嚴格的限制符合當地稅收規則，那麽QDMTT可以比GloBE規則更加嚴格；（2）QDMTT可以不納入GloBE虧損選擇、SBIE和微利排除規則。出於盧森堡QDMTT目的，這些調整均不進行，而是直接適用壹般GloBE規則。

為了避免循環，必須修改QDMTT的補足稅計算公式，以便不扣除QDMTT本身。該立法第44（2）條對此作出了規定。

2024 年法律草案第7條將MNE集團國際活動初始階段排除在QDMTT適用範圍之外。

2、稅款下推

根據OECD《征管指南》規定，在按照該立法考慮QDMTT有效稅率（ETR）時，CFC稅款不應被下推。這納入了該立法第44（5）條中。

該立法第44（5）條也排除了混合CFC產生的稅款（如第二套《征管指南》規定）和分配稅（除非根據盧森堡稅法征收稅款）。

3、會計準則

該立法第44（6）條規定，MNE集團不使用最終母公司（UPE）會計準則，而是使用盧森堡會計準則或IFRS計算用於QDMTT目的的 GloBE所得。為此，位於盧森堡的MNE集團或國內集團的所有成員實體必須根據盧森堡GAAP 或 IFRS 編制財務報表，並且其財年必須與合並財務報表相同。

如果QDMTT不滿足會計準則，則按以下規則計算國內最低稅：使用UPE財務會計準則，以及如果這不可行，則使用公認或批準的會計準則，前提是成員實體的財務報表是根據該準則編制的、財務報表中包含的信息是可靠的、超過100萬歐元的永久性差異符合UPE會計準則。

2024年法律草案第8條規定，如果轄區所有成員實體都使用盧森堡GAAP和歐元作為其功能貨幣，則QDMTT 要求以歐元進行相關計算。

但是，如果該轄區的所有成員實體並非都使用歐元作為其功能貨幣，則申報成員實體可以做出5年選擇，為該轄區所有成員實體進行QDMTT計算：以合並財務報表的列報貨幣進行計算;或以歐元進行計算。

4、所有者權益

該立法第44(4)條規定，盡管UPE僅對其在合資企業、合資企業（JV）子公司、被少數控股的成員實體(MOCE)產生的補足稅中所占份額征稅，但QDMTT下JV和MOCE的補足稅均為全部金額。該條納入了OECD《征管指南》的相關規定。

5、證券化工具

OECD第四套《征管指南》中提供了三種選擇：將轄區的 QDMTT 適用於證券化工具，而未對規則進行任何具體調整；將證券化工具排除在 QDMTT 適用範圍之外；將證券化工具納入 QDMTT 的範圍，同時規定已為證券化工具確定的 QDMTT 金額被施加於位於同壹轄區並構成同壹MNE集團壹部分的另壹成員實體。

2024年法律法草案第12（3）條建議采用第三種選擇，即保留SV在支柱二法的適用範圍內，但規定SV應繳納的補足稅額應由同壹轄區內的另壹MNE集團成員實體承擔。立法修訂案還排除了SV在連帶責任機制中的適用，除非盧森堡沒有其他MNE集團成員實體，否則補足稅額仍將分配給SV。這壹選擇允許MNE集團繼續利用盧森堡的QDMTT安全港。

征管和申報

1、申報

根據OECD《征管指南》規定，該立法納入了報送GloBE信息報告表（GIR）的相關內容。擬議的方法是，位於盧森堡的每個成員實體都有義務在盧森堡報送GIR。但是，如果GIR由以下實體報送，則該義務可以免除：最終母公司，或指定申報實體。

如果GIR由最終母公司或指定申報實體申報，則成員實體必須向稅務局提交告知。告知必須包含：申報GIR實體的詳細信息，以及此類實體所在轄區。如果GIR由指定當地實體申報，則需要概述其代表申報的成員實體。

GIR和相關告知必須在財年結束後的15個月內報送（過渡年度的最後期限為18個月）。

該立法第51條還要求在需要繳納補足稅當地報送額外國內補足稅申報表和自我評估申報表（稱為GloBE補足稅申報表）。實體報送GloBE補足稅申報表和GIR的申報截止日期相同。

2、繳納

補足稅義務必須在根據法律第51（5）（b）條申報GloBE補足稅申報表後的壹個月內繳納（即財年結束後的15個月，第壹年延長至18個月）。

3、處罰

該立法第51條和第52條規定了利息和罰金的適用。第51（5）（f）條規定，根據《所得稅法》第155條的規定，實體逾期繳納補足稅將產生利息。該立法沒有規定具體的處罰，但第52條明確補足稅處罰將適用於直接稅征收法中的壹般處罰規定。

思邁特提醒

正如預期的那樣，盧森堡全球最低稅立法嚴格遵循歐盟全球最低稅指令。然而，該立法的結構與歐盟最低稅指令和OECD立法模板都不同，不過差異很小。

鑒於盧森堡該立法以歐盟最低稅指令為基礎，全球最低稅規則也適用於MNE集團和大型國內集團。因此，該立法沒有納入OECD立法模板中關於MNE集團的定義——包括至少壹個不在最終母公司轄區內的實體或常設機構。

OECD立法模板允許在如何適用UTPR方面具有靈活性，盧森堡采用的方法是適用UTPR補足稅，而不是限制扣除。因此，OECD立法模板第2.4.2條中不足以提供額外現金稅收支出的UTPR金額結轉規定不適用，該規則也沒有納入該立法。

END

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